Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 10 апреля 2024 г. N 03-03-06/1/33032 Об особенностях применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль к налоговой базе, определяемой по операциям с акциями (долями участия в уставном капитале) российских организаций и (или) иностранных организаций

Департамент налоговой политики в связи с обращением организации сообщает следующее.

Федеральный закон от 19.12.2022 N 523-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 523-ФЗ) дополнил статью 284.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) пунктом 7, согласно которому налоговая ставка 0 процентов, предусмотренная пунктом 4.1 статьи 284 НК РФ, применяется также к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или от иного выбытия (в том числе погашения) в 2022-2023 годах, акций (долей участия в уставном капитале) российских организаций, полученным по сделкам, заключенным в 2022-2023 годах налогоплательщиком, в отношении которого на дату заключения таких сделок иностранными государствами, экономическими, политическими, военными или иными объединениями стран, международными финансовыми и иными организациями были установлены запретительные, ограничительные и (или) иные аналогичные меры, введенные в 2022-2023 годах и заключающиеся в установлении запретов и (или) ограничений на проведение расчетов и (или) осуществление финансовых операций, запретов или ограничений на проведение операций, связанных с заемным финансированием и (или) приобретением либо отчуждением ценных бумаг (долей участия в уставном капитале), при условии, что на дату реализации указанных акций (долей участия в уставном капитале) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более одного года.

Действие положения пункта 7 статьи 284.2 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 года (пункт 5 статьи 5 Закона N 523-ФЗ).

Таким образом, при совершении в 2022 и 2023 годах указанных в пункте 7 статьи 284.2 НК РФ операций, к полученным налогоплательщиком доходам применяется ставка налога на прибыль организаций в размере 0 процентов, при соблюдении перечисленных в данной норме условий.

При этом, согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой как доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. При этом налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно (пункт 2 статьи 274 НК РФ).

Также, согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ положения по переносу убытков не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком от реализации или иного выбытия указанных в статьях 284.2 и 284.2-1 НК РФ акций (долей участия в уставном капитале), облигаций российских организаций, инвестиционных паев.

Учитывая указанное, получив убыток от операций, указанных в пункте 7 статьи 284.2 НК РФ, налогоплательщик учитывает его в базе, облагаемой по правилам статьи 284.2 НК РФ, и не вправе перенести такой убыток на будущее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Как указывается в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.07.2007 N 747-О-О (пункт 4 мотивировочной части), разрешение вопроса о том, ухудшает ли федеральный закон положение отдельных налогоплательщиков, требует проверки соответствующих характеристик результатов их экономической деятельности.

По мнению Департамента, оценка налогоплательщиком результатов экономической деятельности в связи с применением норм законодательства как ухудшающих, проверяется и оценивается налоговым органом в процессе мероприятий налогового контроля.